Faktura stanowi dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży. Podmiot dokonujący sprzedaży ma obowiązek jej udokumentowania poprzez wystawienie faktury. Obecnie generalnie każda firma ma obowiązek wystawiania faktur w KSeF. W określonych sytuacjach podatnik może dostarczyć kontrahentowi wizualizację wystawionej w KSeF faktury, czyli przedstawienie danych zapisanych w formacie XML w czytelnej dla każdego wersji. Czy przesyłanie kontrahentowi wizualizacji e-Faktury zawierającej dodatkowe informacje powoduje uznanie jej za pustą fakturę?

e-Faktura

Pełna obsługa KSeF w programie DRUKI Gofin – Korzystaj wygodnie! druki.gofin.pl/ksef

Faktura ustrukturyzowana, wystawiana i otrzymywana przy użyciu KSeF, ma format XML, czyli dane faktury są zapisane w sposób maszynowy, nieczytelny bez odpowiedniego narzędzia, struktura faktury jest ściśle określona przez Ministerstwo Finansów i taki dokument nie przypomina tradycyjnej faktury pdf czy papierowej. Oznacza to, że końcowy użytkownik z pewnością miałby trudności z właściwym odczytaniem danych w nim zawartych. Zatem programy komputerowe przystosowane do obsługi KSeF muszą umożliwiać wizualizację takich plików (faktur) w czytelnym formacie.

Dostarczenie e-Faktury w sposób uzgodniony

W określonych ustawowo sytuacjach podatnik poza obowiązkiem wystawienia faktury w KSeF musi przekazać nabywcy fakturę w sposób z nim uzgodniony. Okoliczności te określa art. 106gb ust. 4 ustawy o VAT (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.). Obowiązek przekazania nabywcy faktury w sposób uzgodniony występuje, gdy:

• miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego lub
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub
• nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę,
• nabywcą jest podatnik z innego kraju UE korzystający ze zwolnienia w ramach procedury SME,
• nabywcą jest podmiot, który nie posługuje się NIP,
• nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (konsument).

Ponadto w przypadku udostępnienia nabywcy faktury poza KSeF lub w przypadku użycia faktury poza KSeF występuje obowiązek jej oznaczenia kodem weryfikującym (a niekiedy kodami weryfikującymi). Oznaczenie faktury kodem QR umożliwia dostęp do tej faktury w KSeF oraz weryfikację danych zawartych na tej fakturze.

Zatem przykładowo, gdy osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej chce odebrać fakturę, korzystając z KSeF, to sprzedawca może jej wydać wyłącznie kod QR wraz z danymi dostępowymi do faktury, bez konieczności przekazywania np. wydruku faktury. Wówczas osoba ta po zeskanowaniu kodu QR i wpisaniu danych dostępowych może pobrać fakturę bez konieczności uwierzytelnienia się w systemie (które w przypadku konsumentów generalnie nie jest możliwe).

Ponadto Ministerstwo Finansów w podręczniku KSeF 2.0 zatytułowanym Część II „Wystawianie i otrzymywanie faktur w KSeF”, dostępnym na stronie ksef.podatki.gov.pl, wskazało, że przez oznaczenie faktury kodem weryfikującym rozumie się utworzenie bezpośredniego linku do faktury lub znaku graficznego (QR kodu) i naniesienie go bezpośrednio na fakturę przed przekazaniem jej odbiorcy (wraz z odpowiednim numerem lub napisem).

Ministerstwo Finansów w podręczniku tym wyjaśniło także, że w momencie wprowadzenia obowiązkowego KSeF nie został określony jeden, obowiązujący wzór wizualizacji e-Faktury w przypadku przekazywania faktury nabywcy w sposób uzgodniony lub w sytuacji posługiwania się fakturą ustrukturyzowaną poza systemem. Resort podkreślił, że dostawcy aplikacji do wystawiania faktur mogą tworzyć własne wizualizacje, dostosowane do potrzeb swoich klientów.

Ważne jest jednak to, aby zwizualizowana faktura (która jest pochodną przesłanego do KSeF pliku XML) była m.in. spójna w porównaniu do zawartości pliku XML faktury przesłanego do KSeF, czytelna, poprzez odpowiedni, logiczny układ danych w wizualizacji. Oprócz tego MF wskazało, że wizualizacja – poza danymi znajdującymi się w pliku XML – może też zawierać dodatkowe dane typu logo firmy czy np. kontakt do biura obsługi klienta, które z punktu widzenia systemowego nie mają znaczenia.

Także Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach w omawianym zakresie uznał, że przepisy ustawy o VAT nie określają wymogów, jakie powinny spełniać dokumenty stanowiące wizualizację faktur ustrukturyzowanych. Jednak, jego zdaniem, warunkiem koniecznym jest zachowanie merytorycznej zgodności pomiędzy wizualizacją a danymi zapisanymi w pliku XML. Dane zamieszczane w wizualizacji powinny być spójne z danymi zawartymi na fakturze wystawionej w KSeF. Tak wyjaśnił m.in. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2026 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.84.2026.2.EW.

Wizualizacja faktury a pusta faktura

W podręczniku KSeF 2.0 Ministerstwo Finansów wyraziło się o dowolności sposobu prezentacji danych, ale nie ich zakresie. Jednak podkreślono tam także, że faktura użyta poza KSeF odpowiada treści pliku źródłowego tej faktury wystawionej w KSeF (w pliku XML). W związku z tym należy zadbać o:

• jej spójność z zawartością pliku XML faktury w KSeF,
• czytelność dokumentu, poprzez odpowiedni, logiczny układ danych,
• brak sprzeczności pomiędzy zawartością pliku XML przesłanego do KSeF, przyjętego przez system a treścią udostępnianej faktury.

Dodatkowo zaakcentowano, że nie jest zalecane postępowanie polegające na przesyłaniu do KSeF pliku XML zawierającego tylko podstawowe dane wymagane przepisami, przy jednoczesnym wskazywaniu wszystkich danych dodatkowych tylko na wizualizacji, tj. na fakturze użytej poza KSeF (np. terminów czy formy płatności, numeru rachunku bankowego czy dodatkowych informacji o przedmiocie transakcji). Taki sposób postępowania uniemożliwia nabywcy zapisanie wszystkich danych faktury w systemie z uwagi na ich brak w treści pliku XML. Utrudnia to, zdaniem MF, również automatyzację procesów związanych z zaksięgowaniem faktury zakupowej i nie pozwala w pełni realizować celów wynikających z wdrożenia KSeF, związanych z brakiem konieczności ręcznego wprowadzania danych do systemów. Z tego też względu resort zachęca do pełnego wykorzystywania możliwości, które daje wzór e-Faktury. MF zwróciło uwagę, że struktura logiczna FA(3) umożliwia prezentację dodatkowych danych w formie ustrukturyzowanej (np. w polu DodatkowyOpis czy elementach, tj. Platnosc, Rozliczenie, WarunkiTransakcji).

Również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podkreślają, że o sposobie prezentacji poszczególnych danych na wizualizacji decyduje wystawca faktury.

Obecnie jednak powstają wątpliwości, czy wizualizacja faktury w pdf, która została przesłana do kontrahenta, nie zostanie uznana za tzw. pustą fakturę, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Jak wynika z tego przepisu, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Zasada ta ma zastosowanie odpowiednio, także gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.

Przede wszystkim chodzi o sytuacje, kiedy występują różnice pomiędzy danymi znajdującymi się na fakturze ustrukturyzowanej i na jej wizualizacji pdf, np. numer lub data zlecenia, czy wizualizacja jest sporządzona na firmowym papierze albo gdy zamiast nagłówka „opis pozycji” pojawi się „nazwa produktu”. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2026 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.148.2026.2.WK, stwierdził, że różnice, które nie stanowią odzwierciedlenia w fakturze ustrukturyzowanej, mogą wprowadzać w błąd odbiorcę faktury co do warunków transakcji. Jeśli więc zostaną one umieszczone na fakturze w KSeF, powinny znaleźć odzwierciedlenie także w jej wizualizacji. Gdy w pliku XML wypełnione zostaną dane w elemencie „Rozliczenie”, a nie zostaną one wskazane na wizualizacji, może to wprowadzić nabywcę w błąd co do ostatecznej kwoty do zapłaty. Organ stwierdził więc, że gdy wizualizacja pdf będzie zawierała wszystkie kluczowe dane dla faktury, a jednocześnie będzie się różnić od faktury ustrukturyzowanej, może zostać uznana za fakturę, o której mowa w art. 108 ustawy o VAT, w związku z czym wystąpi obowiązek zapłaty wykazanego w niej VAT.

Takie niekorzystne dla podatników stanowisko Dyrektor KIS przedstawił także w interpretacjach indywidualnych z dnia 5 maja 2026 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.88.2026.1.RST, z dnia 30 kwietnia 2026 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.87.2026.1.MC i nr 0114-KDIP1-1.4012.94.2026.1.MKA oraz z dnia 29 kwietnia 2026 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.86.2026.1.JG.

Przy czym Dyrektor KIS w przywołanej wcześniej interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2026 r. zaznaczył, że podatnik może skorygować tak wystawioną fakturę, aby nie wystąpił obowiązek wpłacenia przez niego VAT z niej wynikającego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast Dyrektor KIS w przy- wołanej wcześniej interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2026 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.317.2026.1.ŁW, zaznaczył, że w kontekście wizualizacji faktury ustrukturyzowanej istotne jest, aby informacje zawarte w wizualizacji nie zaburzyły w jakimkolwiek stopniu czytelności dokumentu. Przekazywany przez podatnika wydruk z systemu musi odzwierciedlać wszystkie informacje zawarte w pliku XML. Na wizualizacji powinny być umieszczane dane, które pozostają spójne z danymi zawartymi w fakturze wystawionej za pomocą KSeF. Wizualizacja faktury ustrukturyzowanej powinna także zawierać te elementy, które zawierałyby faktury wystawione przy użyciu KSeF, tj. dane na wizualizacji faktury powinny odzwierciedlać wszystkie informacje zawarte w systemie w KSeF w pliku XML. Organ interpretacyjny podkreślił, że w przekazywanej nabywcy fakturze w stosunku do zawartości wystawionej w KSeF faktury (pliku XML) nie mogą wystąpić sprzeczności. Wizualizacja e-Faktury nie powinna zawierać dodatkowych informacji dotyczących przedmiotu transakcji, które nie zostały zawarte w treści faktury ustrukturyzowanej. Takie działanie zdaniem organu mogłoby wprowadzić w błąd co do przedmiotu transakcji. Zatem, jeżeli wizualizacja faktur w pełni odzwierciedla treść faktury ustrukturyzowanej, ale zawiera dodatkowe elementy (tj. udzielony rabat handlowy, logotyp podatnika, wewnętrzny kod klienta, kraj pochodzenia towarów, wewnętrzny numer zamówienia, formułę Incoterms, informację o liczbie palet, wagę brutto zafakturowanego towaru, dane dotyczące wysyłki towaru, zapisek umieszczony w dolnej części wizualizacji faktury o treści: „Ogólne warunki sprzedaży oraz szczegółowe informacje o produktach, ryzyku oraz producencie są dostępne na stronie naszego sklepu internetowego”) oprócz tych przewidzianych w art. 106e ustawy o VAT, to nie zaburzają one czytelności faktury i nie powodują sprzeczności pomiędzy fakturą ustrukturyzowaną a wizualizowaną. Takiej faktury zdaniem organu nie można uznać za pustą.

Gazeta Podatkowa nr 68 (2360) z dnia 2026-08-24

Rozpoczęcie działalności gospodarczej – obowiązki w VAT. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl