Gazeta PodatkowaUsługi transportu towarów można podzielić na krajowe, wewnątrzwspólnotowe i międzynarodowe. Od tego, z jakim rodzajem transportu mamy do czynienia, zależy wysokość stawki VAT. Jeżeli jest to transport wewnątrzwspólnotowy lub krajowy, to jest on opodatkowany 23% stawką VAT, natomiast transport międzynarodowy generalnie jest opodatkowany 0% stawką VAT.

Miejsce świadczenia usług

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, stosownie do art. 28f ust. 1a ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika:

  • posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia tej działalności, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności lub stałego miejsca jej prowadzenia posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium UE – jest terytorium znajdujące się poza terytorium UE,
  • posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce jej prowadzenia, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju – jest terytorium kraju.

Natomiast transport towarów wykonywany na rzecz niepodatnika, bez względu na to, gdzie znajduje się jego miejsce zamieszkania, jest opodatkowany zgodnie z art. 28f ust. 2 ustawy o VAT, czyli w miejscu, w którym odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy transport towarów rozpoczyna się i kończy na terytorium dwóch różnych państw członkowskich. Wówczas transport jest opodatkowany w miejscu rozpoczęcia transportu towarów (art. 28f ust. 3 ustawy o VAT). Kolejnym wyjątkiem jest świadczenie usług międzynarodowego transportu towarów środkami transportu morskiego lub lotniczego dla tych podmiotów, wówczas miejscem opodatkowania tych usług jest Polska. Reguluje to § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MF w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 80 ze zm.).

Rodzaje usług transportowych

Transport towarów może odbywać się na terytorium jednego państwa lub przebiegać przez terytorium kilku państw. W związku z tym dla potrzeb VAT usługi transportowe można podzielić na krajowe, wewnątrzwspólnotowe lub międzynarodowe.

Za transport krajowy uznaje się transport, który odbywa się na terenie Polski. Natomiast za transport wewnątrzwspólnotowy, zgodnie z definicją zawartą w dyrektywie VAT, należy uznać transport towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw UE.

Natomiast definicja transportu międzynarodowego została zawarta w art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nią przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

  • z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium UE,
  • z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium UE do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
  • z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium UE do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium UE, jeśli trasa na pewnym odcinku przebiega przez terytorium kraju (tranzyt),
  • z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium UE lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium UE do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa UE inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Z definicji tej został wyłączony transport, który ma charakter tranzytu, czyli gdy miejsce nadania i przeznaczenia towarów znajduje się w Polsce, a trasa w części przebiega poza terytorium kraju (art. 83 ust. 4 ustawy o VAT).

Wysokość stawki VAT

W sytuacji gdy miejscem opodatkowania usług transportu towarów jest Polska, wówczas może mieć zastosowanie 23% lub 0% stawka VAT. Wysokość stawki VAT jest uzależniona od rodzaju wykonywanego transportu. Transport wewnątrzwspólnotowy lub krajowy jest opodatkowany 23% stawką VAT, natomiast transport międzynarodowy jest opodatkowany, co do zasady, 0% VAT.

Istotne jest, że 0% stawka VAT w przypadku transportu międzynarodowego ma zastosowanie, gdy podatnik posiada dokumenty potwierdzające dokonanie tego transportu wymienione w art. 83 ust. 5 ustawy o VAT (patrz ramka). Jeżeli podatnik nie będzie posiadał wymaganych dokumentów, ma obowiązek opodatkować usługę transportu międzynarodowego według stawki podstawowej (przykład).

Przykład

Podatnik jako główny wykonawca usługi transportowej przewozi towary z terytorium państwa trzeciego (niewchodzącego w skład terytorium UE) do miejsca przeznaczenia znajdującego się w innym niż Polska kraju członkowskim UE (trasą z Wielkiej Brytanii do Francji). Transport jest wykonywany w całości poza terytorium Polski. Wykonanie usługi transportowej przez podatnika jest udokumentowane listem przewozowym stosowanym w komunikacji międzynarodowej (CMR), z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy UE z państwem trzecim (pozaunijnym), oraz fakturą wystawioną przez podatnika z tytułu realizacji usług. Usługi te są świadczone na rzecz podatników posiadających siedzibę na terytorium Polski. W związku z tym miejscem opodatkowania tych usług będzie Polska.

W sytuacji gdy przewożone towary mają charakter towarów importowanych, wówczas dowodem świadczenia usług transportu jest także dokument potwierdzony przez właściwy organ celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi transportowej do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. 0% stawka VAT może więc mieć zastosowanie jedynie do tej wartości usługi transportowej, która została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje fakt, że import towarów nie ma miejsca na terytorium kraju. Jak wynika bowiem z definicji zawartej w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, pod pojęciem importu towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium UE (a zatem importem w rozumieniu ustawy o VAT nie jest tylko przywiezienie towarów z kraju trzeciego do kraju, ale również na terytorium innego państwa UE).

W omawianym przypadku transport dotyczy towarów importowanych. Dlatego, aby było możliwe zastosowanie 0% stawki VAT, konieczne jest łączne spełnienie obydwu przesłanek, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 i art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT. Posiadanie tylko dokumentu CMR potwierdzającego wykonanie transportu, z którego jednoznacznie wynika fakt przekroczenia granicy państwa UE z państwem trzecim oraz faktury wystawionej przez podatnika, nie daje prawa do zastosowania 0% stawki VAT dla tej usługi transportu towarów. Usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu krajową stawką VAT właściwą dla tych usług, czyli 23% VAT.

 

Interpretacje Zbiór interpretacji podatkowych dostępny w serwisie
www.interpretacje.gofin.pl

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.236.2022.2.AKS, wskazał, że prawo do zastosowania 0% stawki VAT dla świadczonych usług transportu międzynarodowego ma wyłącznie podmiot posiadający dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT oraz potwierdzony przez urząd celno-skarbowy dokument, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów (pkt 2 tego przepisu). Natomiast podatnik we wniosku o interpretację wskazał, że będzie posiadał dokumenty, z których będzie wynikać przekroczenie granicy z państwem trzecim, tj. dokument CMR podpisany przez firmę angielską i polską, oraz dokument celny ZC299, z którego wynika miejsce nadania towaru do miejsca przeznaczenia. Przy czym z dokumentu celnego ZC299 nie wynika jednoznacznie, że wartość świadczonych usług transportowych została włączona do podstawy opodatkowania importowanych towarów. Podatnik dodatkowo będzie posiadał oświadczenie od polskiego kontrahenta, że jego faktura za usługę transportową będzie włączona do podstawy opodatkowania, jednak taki dokument nie będzie poświadczony przez urząd celno-skarbowy, a więc – zdaniem organu – nie spełni wymogów zawartych w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT. W konsekwencji organ uznał, że w związku z brakiem dokumentu celno-skarbowego, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, do przedmiotowej usługi nie będzie miała zastosowania 0% stawka VAT.

Należy pamiętać, że 0% stawka VAT może mieć również zastosowanie w przypadkach wskazanych w § 4 ust. 1 pkt 1-3 rozporządzenia MF w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495 ze zm.), czyli w stosunku do:

1) usług transportu towarów, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego,

2) wewnątrzwspólnotowych usług transportu towarów, jeżeli transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego,

3) usług transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, będącego usługobiorcą tych usług, posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce jej prowadzenia, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca jej prowadzenia – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium kraju:

a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium UE lub

b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium UE do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Powyższe ma zastosowanie pod warunkiem posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, czyli listu przewozowego lub dokumentu spedytorskiego (kolejowego, lotniczego, samochodowego, konosamentu morskiego, konosamentu żeglugi śródlądowej), stosowanych wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub innego dokumentu, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktury wystawionej przez przewoźnika (spedytora).

Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług transportu międzynarodowego są w przypadku transportu:

1) towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2,
2) towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów,
3) towarów przez eksportera – dowód wywozu towarów, który powinien zawierać co najmniej:
imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania eksportera towarów,
określenie towarów i ich ilości,
potwierdzenie wywozu przez właściwy organ celny,
4) osób – międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)

autor: Aleksandra Węgielska
Gazeta Podatkowa nr 34 (2013) z dnia 2023-04-27

GOFIN poleca praktyczny serwis internetowy www.UrlopyPracownicze.pl

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *

You may use these HTML tags and attributes: <a href="" title=""> <abbr title=""> <acronym title=""> <b> <blockquote cite=""> <cite> <code> <del datetime=""> <em> <i> <q cite=""> <s> <strike> <strong>