Obecnie obowiązujące przepisy o VAT przypisują ustalanie dodatkowego zobowiązania podatkowego podatnikowi, który nierzetelnie rozlicza podatek VAT. Zaniżenie przez podatnika zobowiązania podatkowego w związku ze złożoną przez niego deklaracją VAT skutkuje wymierzeniem przez organ podatkowy sankcji w wysokości 30% kwoty zaniżenia tego zobowiązania. Należy podkreślić, że obowiązuje także sankcja w wysokości 20% i 100%.

Dodatkowe zobowiązanie w wysokości 30%

Jeżeli naczelnik urzędu skarbowego lub urzędu celno-skarbowego stwierdzi, że podatnik:

1) w złożonej deklaracji podatkowej wykazał:

• • kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej,
  • kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej,
  • kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe wyższą od kwoty należnej,
  • kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, zamiast wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego,

2) nie złożył deklaracji podatkowej oraz nie wpłacił kwoty zobowiązania podatkowego,

wówczas określi odpowiednio wysokość tych kwot w prawidłowej wysokości oraz ustali dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego albo kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

Jednak nie w każdym przypadku taka sankcja zostanie wymierzona. Nie będzie ona stosowana w przypadku, gdy przed dniem wszczęcia kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, podatnik złoży odpowiednią deklarację podatkową lub korektę deklaracji podatkowej z wykazanymi kwotami podatku oraz wpłaci na rachunek urzędu skarbowego kwotę wynikającą ze złożonej deklaracji albo korekty wraz z odsetkami za zwłokę.

Dodatkowe zobowiązanie nie będzie ustalane w sytuacji, gdy zaniżenie kwoty zobowiązania podatkowego lub zawyżenie kwoty zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, wiąże się z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami.

W praktyce zdarza się, że podatnik błędnie określi moment powstania obowiązku podatkowego. Może to spowodować, że podatnik w niewłaściwym okresie rozliczeniowym wykaże kwotę podatku należnego, co skutkuje powstaniem zaległości podatkowej w jednym z okresów rozliczeniowych i równocześnie nadpłaty w innym okresie. Podobne skutki będzie miało odliczenie podatku naliczonego w niewłaściwym terminie. Choć w tych przypadkach wystąpi błędne rozliczenie VAT, to jednak podatnik nie zawsze musi być obciążany sankcją.

Dodatkowego bowiem zobowiązania podatkowego nie ustala się w sytuacji, gdy zaniżenie kwoty zobowiązania podatkowego, zawyżenie kwoty zwrotu różnicy VAT, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy VAT do rozliczenia za następne okresy rozliczeniowe wiąże się z nieujęciem podatku należnego lub podatku naliczonego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, a gdy podatek ten został ujęty w poprzednich okresach rozliczeniowych lub w okresach następnych po właściwym okresie rozliczeniowym. Pod warunkiem że nastąpi to przed dniem wszczęcia kontroli podatkowej przez naczelnika urzędu skarbowego lub postępowania kontrolnego przez organ kontroli skarbowej.

Ponadto sankcji nie stosuje się w stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe (art. 112b ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT). Zatem w stosunku do takiego podatnika nie zostanie ustalone dodatkowe zobowiązanie podatkowe, natomiast odpowiadać on będzie za popełniony błąd na podstawie przepisów Kodeksu karnego skarbowego (Dz. U. z 2017 r. poz. 2226 ze zm.).

Warto także dodać, że w odpowiedzi na interpelację, udzielonej w dniu 4 stycznia 2017 r., Minister Rozwoju i Finansów odniósł się do pytania o sankcje z tytułu opóźnienia w złożeniu deklaracji i zapłaty podatku VAT. Podkreślono, iż w przypadku opóźnienia w zapłacie zobowiązania podatkowego wynikającego ze złożonej deklaracji VAT nie będą ustalane sankcje. Wskazano, że celem wprowadzanego z dniem 1 stycznia 2017 r. rozwiązania jest sankcjonowanie określonych zachowań związanych z nieprawidłowym rozliczeniem podatku VAT w deklaracjach podatkowych (w szczególności nieprawidłowości wynikających z udziału w nadużyciach i oszustwach podatkowych).

Ujednolicone przepisy w sprawie VAT dostępne są w serwisie www.przepisy.gofin.pl.

Dodatkowe zobowiązanie w wysokości 20%

Organ podatkowy ma także możliwość ustalenia 20% sankcji. Sankcja w tym wymiarze jest ustalona, jeżeli po zakończeniu kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo w trakcie kontroli celno-skarbowej podatnik skoryguje dokonane pierwotnie rozliczenie podatku poprzez złożenie korekt deklaracji uwzględniających stwierdzone nieprawidłowości i wpłaci kwotę zobowiązania podatkowego wynikającą ze skorygowanej deklaracji lub zwróci nienależnie otrzymaną kwotę zwrotu podatku. Ta sama zasada jest stosowana, gdy podatnik po zakończeniu kontroli złoży deklarację podatkową i wpłaci kwotę zobowiązania podatkowego.

Niższa sankcja ma zachęcać podatników do samodzielnego korygowania deklaracji podatkowych w związku z kontrolą podatkową lub postępowaniem kontrolnym.

Dodatkowe zobowiązanie w wysokości 100%

Przepisy ustawy o VAT przewidują także podwyższoną stawkę sankcji w przypadku świadomego uczestnictwa podatnika w oszustwach podatkowych i osiągania nieuprawnionych korzyści majątkowych kosztem budżetu państwa. Podwyższona stawka sankcji ma zastosowanie w przypadku, gdy zawyżona kwota podatku naliczonego wykazana przez podatnika w deklaracji podatkowej będzie wynikała z faktur:

• wystawionych przez podmiot nieistniejący,
• stwierdzających czynności, które nie miały miejsca,
• podających kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
• potwierdzających czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 Kodeksu cywilnego (np. czynności pozorne, mające na celu obejście przepisów).

Podwyższony wymiar sankcji będzie dotyczył tej części zaniżenia/zawyżenia kwoty VAT, która będzie dotyczyła kwot zawyżonego podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Należy mieć także na uwadze fakt, że w przypadku odliczenia VAT z takich faktur, sankcja będzie wynosiła 100% kwoty zawyżenia/zaniżenia, bez względu na to, czy podatnik sam skoryguje deklarację, czy też określenia odpowiednich kwot dokona naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej. Ustawodawca nie przewidział bowiem żadnych wyjątków od zastosowania sankcji w wysokości 100%.

Dodatkowo do wysokości kwoty odpowiadającej kwocie podatku wynikającej z otrzymanej faktury, zapłaconej z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności nie mają zastosowania przepisy art. 112b ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 112c ustawy o VAT. Tak wynika z art. 108c ust. 1 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem nabywca zapłaci zobowiązanie wynikające z otrzymanej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, to do wysokości podatku zapłaconego z zastosowaniem tego mechanizmu naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego nie zastosują wobec niego dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30%, 20% lub 100% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego (albo kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe).

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.)

autor: Aleksandra Węgielska
Gazeta Podatkowa nr 70 (1527) z dnia 2018-08-30

GOFIN poleca praktyczny serwis internetowy www.PoradnikKsiegowego.pl