Gazeta PodatkowaGeneralnie przedsiębiorca za koszty uzyskania przychodów może uznać koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła tych przychodów. W niektórych przypadkach ustawodawca wprowadził jednak dodatkowy warunek, którego spełnienie uprawnia do zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych, a mianowicie konieczność jego zapłaty (w niniejszym artykule pominięto kwestię korekty kosztów przy braku zapłaty).

Wynagrodzenia

Tylko wypłacone (postawione do dyspozycji pracownika) należności pracownicze mogą być kosztem uzyskania przychodów. Z kolei na moment zaliczenia ich do kosztów wpływa data ich wypłaty (postawienia do dyspozycji).

Jeżeli bowiem należności te zostały wypłacone (postawione do dyspozycji) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, to stanowią one koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Gdyby jednak termin wypłaty przewidziany dla tych należności nie został zachowany, wówczas należałoby je zaliczyć do kosztów podatkowych z chwilą ich faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji pracownika). Tak wynika z art. 22 ust. 6ba i art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o pdof i art. 15 ust. 4g i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop.

Należności wynikające z umów cywilnoprawnych (tj. umów zlecenia i o dzieło) należy uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów w momencie ich wypłacenia lub postawienia do dyspozycji zleceniobiorcy lub wykonawcy dzieła. Przy tego rodzaju należnościach bez znaczenia jest fakt, czy zostały one wypłacone (postawione do dyspozycji) w ustalonym wcześniej terminie. Dla ich rozliczenia w kosztach istotna jest wyłącznie data ich faktycznej wypłaty (postawienia do dyspozycji).

Składki ZUS

W przypadku gdy wynagrodzenia pracownicze są wypłacane (stawiane do dyspozycji pracownika) w tym samym miesiącu, za który są należne, to naliczone od nich składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę, o ile składki te zostaną zapłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów, stanowią koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenia te są należne (art. 22 ust. 6bb pkt 1 ustawy o pdof i art. 15 ust. 4h pkt 1 ustawy o pdop).

Natomiast w sytuacji, gdy wynagrodzenia pracownicze są wypłacane (stawiane do dyspozycji) w miesiącu następnym, ale w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, wówczas dotyczące ich składki ZUS (w części finansowanej przez pracodawcę) ujmuje się w kosztach podatkowych tego miesiąca, za który wynagrodzenia te są należne, pod warunkiem, że składki te zostały opłacone nie później niż do 15. dnia miesiąca, w którym wypłacono wynagrodzenia (art. 22 ust. 6bb pkt 2 ustawy o pdof i art. 15 ust. 4h pkt 2 ustawy o pdop).

W przypadku uchybienia powyższym terminom zapłaty składek ZUS, stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop, co oznacza, że składki te są kosztem podatkowym w momencie ich wpłaty na rachunek ZUS. Nieopłacone składki ZUS nie są kosztem.

Również u zleceniobiorców (wykonawców dzieła) składki ZUS w części finansowanej przez płatnika należy kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop. Tym samym zleceniodawca (zamawiający dzieło) może uznać wspomniane składki za koszty uzyskania przychodów dopiero z chwilą faktycznego ich opłacenia do ZUS.

Data zapłaty wyznacza również moment zaliczenia do kosztów podatkowych składek na własne ubezpieczenia społeczne przedsiębiorcy (jeżeli nie odlicza on ich od dochodu) oraz jego składek na Fundusz Pracy.

Odsetki

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z przepisów tych wynika, iż w przypadku odsetek obowiązuje zasada „kasowa”, tj. mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich zapłaty przez podatnika. Oczywiście zasada ta ma zastosowanie wyłącznie do tych odsetek, które spełniają warunki do uznania je za koszt podatkowy. Kasowo należy więc rozliczać m.in.:

  • odsetki od pożyczek lub kredytów zaciągniętych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem odsetek od pożyczki (kredytu) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o pdop),
  • odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowej zapłaty zobowiązań kontrahenckich,
  • część odsetkową raty leasingu finansowego.

Odpisy na ZFŚS

Zasadniczo za koszty podatkowe nie uważa się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Tak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o pdop. Przepisy te jednak za koszty uzyskania przychodów uznają m.in. odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu. Odpisy na ZFŚS mogą więc zostać uznane za koszt podatkowy, jednakże nie w momencie ich naliczenia, ale dopiero w momencie faktycznego przekazania środków pieniężnych na wydzielony rachunek Funduszu.

Przykład

Pracodawca wypłaca wynagrodzenia 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który wynagrodzenia są należne. Załóżmy, że wynagrodzenia za wrzesień 2015 r. wypłaci 14 października 2015 r. Wartość wynagrodzeń za wrzesień będzie mógł uwzględnić w kosztach podatkowych dopiero w październiku 2015 r., gdyż wynagrodzenia te zostały wypłacone po terminie przewidzianym do ich wypłaty.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)

autor: Renata Kościuszko
Gazeta Podatkowa nr 79 (1224) z dnia 2015-10-01

Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych w ewidencji księgowej. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *

You may use these HTML tags and attributes: <a href="" title=""> <abbr title=""> <acronym title=""> <b> <blockquote cite=""> <cite> <code> <del datetime=""> <em> <i> <q cite=""> <s> <strike> <strong>