Gazeta PodatkowaOd początku 2014 r., tj. z chwilą wejścia w życie nowych przepisów określających moment powstania obowiązku podatkowego przy dostawach towarów, podatnicy mają problem, jak ustalić datę dokonania dostawy towarów. Wątpliwości powstają, gdy sprzedawca wydaje towar przewoźnikowi celem dostarczenia go do nabywcy. Organy podatkowe w większości przypadków uznają, że jest to zasadniczo data wydania towaru przewoźnikowi.

Moment dokonania dostawy

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów. Tak więc podatnik VAT, który dokonuje dostawy towarów, zobowiązany jest ją opodatkować w momencie powstania obowiązku podatkowego. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2014 r., nr IPTPP2/443-684/14-7/JS, w określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o VAT „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Innymi słowy, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Dodatkowo organ podatkowy wyjaśnił, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie podkreślono, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego – mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Tak więc, jeżeli towar jest wydawany bezpośrednio nabywcy lub osobie przez niego wskazanej, wówczas dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą jego wydania. Jednak często zdarza się, że towar jest wysyłany przez dostawcę za pośrednictwem przewoźnika, kuriera lub poczty. W tym przypadku powstaje problem, kiedy dochodzi do dostawy towarów – czy w momencie wydania towarów przewoźnikowi, czy w momencie dostarczenia towarów przez przewoźnika finalnemu nabywcy.

Przepisy Kodeksu cywilnego

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych na omawiany temat powołują się najczęściej na przepisy Kodeksu cywilnego. Jak wynika bowiem z art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Ponadto, jak stanowi art. 548 § 1 K.c., z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

W związku z tym uznają one, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Dowolność kształtowania umów

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego (art. 3531 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Warto w tym miejscu przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 czerwca 2014 r., nr IPTPP2/443-263/14-2/IR. Organ podatkowy stwierdził, że podatnik prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w dostawie towarów, uznając, iż jest to dzień, w którym klient odebrał towar od spedytora w umówionym miejscu. Sprawa dotyczyła podatnika, który zapytał, czy prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w dostawie towarów pod wskazany przez kupującego adres za pośrednictwem firm spedytorskich, uznając, iż tym momentem jest dzień, w którym klient dokonał odbioru towaru od spedytora. Organ podatkowy zauważył, iż chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka jego przypadkowej utraty lub uszkodzenia jest, co do zasady, wydanie towaru. Dokonanie dostawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Tak więc w sytuacji, gdy sprzedający zobowiązuje się do dostarczenia towaru, za pośrednictwem firm spedycyjnych, pod wskazany przez kupującego adres dostawy, zaś klient może w pełni dysponować towarem po odbiorze od spedytora, to w momencie doręczenia towaru kupującemu dokonana zostaje jego dostawa. Zatem w tym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej transakcji.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2014 r., nr IBPP2/443-757/14/IK, wyjaśnił, że gdy sprzedawca przekazuje towar firmie spedycyjnej wynajętej przez niego, która ten towar dostarcza odbiorcy, a w razie utraty towaru przez spedytora to sprzedający jest stroną w postępowaniu odszkodowawczym, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostarczenia towaru przez spedytora do miejsca wskazanego przez nabywcę.

Ministerstwo Finansów w broszurze informacyjnej „Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r.” wskazało przykładowe sytuacje, kiedy dostawę należy uznać za „dokonaną”. Ma to miejsce, gdy:

1) towar jest wydawany bezpośrednio nabywcy lub osobie przez niego wskazanej – dokonanie dostawy następuje z chwilą wydania towaru,
2) towar jest dostarczany transportem własnym dostawcy lub najętym przez niego, do miejsca wskazanego przez nabywcę – dokonanie dostawy następuje, co do zasady, z chwilą dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę,
3) towar jest pozostawiony w miejscu wskazanym przez nabywcę (np. nabywca prosi o pozostawienie towaru przez pewien czas w magazynie dostawcy) – dokonanie dostawy następuje z chwilą pozostawienia tego towaru w uzgodniony sposób do dyspozycji nabywcy,
4) towar jest wysyłany nabywcy przez dostawcę za pośrednictwem przewoźnika, kuriera, poczty itp. (ryzyko utraty towaru ponosi nabywca) – dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia (w tym momencie dostawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel),
5) kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy – dokonanie dostawy następuje generalnie z chwilą fizycznego wydania towaru ostatecznemu nabywcy, ale jeżeli przed tym wydaniem dojdzie do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, dostawa będzie dokonana z tą chwilą.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)

autor: Aleksandra Węgielska
Gazeta Podatkowa nr 24 (1169) z dnia 2015-03-23

Podatek dochodowy w interpretacjach podatkowych. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *

You may use these HTML tags and attributes: <a href="" title=""> <abbr title=""> <acronym title=""> <b> <blockquote cite=""> <cite> <code> <del datetime=""> <em> <i> <q cite=""> <s> <strike> <strong>