www.gazetapodatkowa.pl - podatki, rachunkowość, prawo pracy, składki, zasiłki, emerytury, księgowośćNaczelnik urzędu skarbowego często występuje w podwójnej roli – organu podatkowego weryfikującego rozliczenia podatkowe i finansowego organu prowadzącego postępowanie przygotowawcze w sprawie nadużyć skarbowych. Może więc dojść do instrumentalnego wszczynania postępowań karnych skarbowych tylko po to, aby zyskać więcej czasu na dochodzenie zapłaty podatku. Zanegował to NSA.

Zawieszenie terminu

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się zasadniczo po 5 latach, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wydłuża się jednak w wyniku wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Podstawą jego podjęcia może być podejrzenie nieewidencjonowania obrotu, popełnienia oszustwa podatkowego, odliczania podatku z tzw. pustych faktur itp. Wszczęcie postępowania karnego skarbowego powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ramy czasowe zawieszenia zostały określone w art. 70 § 6 pkt 1 i § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania podatkowego. Od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania karnego skarbowego nierozpoczęty termin przedawnienia rozpoczyna się, a zawieszony biegnie dalej.

Warunkiem koniecznym zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z powodu wszczęcia sprawy karnej skarbowej jest poinformowanie o tym podatnika. Stanowi tak art. 70c Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, ma obowiązek zawiadomić podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego najpóźniej w ostatnim dniu upływu tego terminu (5-letniego).

Praktyka fiskusa

Regulacje przewidujące zwieszenie biegu terminu przedawnienia podatku z powodu podjęcia sprawy karnej skarbowej obowiązują już od kilku lat, ale ich stosowanie nadal budzi wątpliwości.

Często podnoszony jest zarzut instrumentalnego ich traktowania – wykorzystywania jako sposobu na wydłużanie kontroli i postępowań podatkowych niemożliwych do zamknięcia przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia stanowi samo wszczęcie postępowania w sprawie przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego (pod warunkiem zawiadomienia o tym podatnika). Nie jest wymagane przedstawienie komukolwiek jakichkolwiek zarzutów. Zdarza się, że sprawy karne skarbowe są wkrótce po wszczęciu zawieszane na czas potrzebny do zakończenia kontroli lub postępowania podatkowego. Urzędnicy mogą kontynuować działania mające na celu wymiar podatku bez narażania się na wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Sądy administracyjne raczej konsekwentnie stały na stanowisku, że nie są kompetentne do oceny zasadności i legalności wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Podjęcie takiego postępowania nie jest częścią postępowania podatkowego. Czynność ta wywołuje określony skutek na gruncie ustawy podatkowej – warunkuje zawieszenie biegu terminu przedawnienia podatku – ale nie wchodzi w zakres spraw rozpoznawanych przez sądy administracyjne (tzw. kognicji). Wprawdzie w wielu przypadkach naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego prowadzi postępowanie karne skarbowe, ale na gruncie postępowania karnego skarbowego występują oni jako finansowe organy postępowania przygotowawczego, a nie organy podatkowe. Sąd administracyjny nie może badać legalności ich działań jako finansowych organów postępowania przygotowawczego (por. wyrok NSA z dnia 28 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 587/20).

Krytyka NSA

Tendencję tę przełamują wyroki NSA z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 42/20 i I FSK 128/20 (chociaż ze zdaniem odrębnym jednego z sędziów).

Orzeczenia te dotyczą firmy, która opierając się na indywidualnych interpretacjach podatkowych uzyskanych w 2011 r., 2012 r. i 2015 r., złożyła korekty deklaracji VAT – zmieniając z 8% na 5% stawkę VAT od sprzedaży na wynos tzw. fast foodów – i uzyskała zwrot VAT. Fiskus dopiero w 2016 r., po wydaniu ogólnej interpretacji przepisów podatkowych, zaczął modyfikować swoje stanowisko w kwestii opodatkowania takiej sprzedaży. Uznał, że należy stosować 8%, a nie 5% stawkę VAT. Wobec firmy zostało podjęte postępowanie podatkowe. W jego trakcie doszło do wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie podania przez nią nieprawdy w korektach deklaracji VAT-7 poprzez zastosowanie niewłaściwej stawki VAT. Pozwoliło to wydłużyć bieg terminu przedawnienia zobowiązania w VAT, a w konsekwencji wydać decyzje nakazujące zapłatę podatku po 5 latach od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego płatności.

Sąd kasacyjny uznał, że chronologia działań organów podatkowych wskazuje na to, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego było nieuzasadnione ze względu na brak podejrzenia popełnienia czynu zabronionego przez podatnika. NSA przyznał tym samym, że możliwe i konieczne jest kontrolowanie przez sądy administracyjne, czy organ podatkowy nie odwołał się do podjęcia postępowania karnego skarbowego w sposób stanowiący nadużycie prawa. Mają one prawo zbadać, czy nie doszło do instrumentalnego wykorzystania przepisów o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatku ze względu na postępowanie karne skarbowe w szczególności w sytuacji, gdy takie działanie stanowi naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej czy zasady uzasadnionych oczekiwań wynikającej z art. 2 Konstytucji RP. Nie do zaakceptowania jest praktyka polegająca na „profilaktycznym” inicjowaniu postępowania karnego skarbowego w przypadku istnienia ryzyka przedawnienia zobowiązania podatkowego. NSA przyznał, że weryfikacja wszczęcia i przebiegu postępowania karnego skarbowego przez sądy administracyjne budzi zastrzeżenia ze względu na zakres ich kognicji, ale podatnik nie może być pozbawiony prawa do zbadania prawidłowości zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Możliwość skutecznego podniesienia zarzutu przedawnienia podatku jest jednym z kluczowych elementów dochodzenia przez podatnika swych praw przed sądem administracyjnym. Upływ terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego i konieczność umorzenia postępowania podatkowego.

Przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia podatku z powodu sprawy karnej skarbowej:

wszczęcie postępowania w sprawie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego – nie musi być wszczęte postępowanie wobec osoby,
związek postępowania karnego skarbowego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego,
zawiadomienie podatnika lub jego pełnomocnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z powodu wszczęcia postępowania karnego skarbowego,
doręczenie zawiadomienia przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.)

autor: Małgorzata Żujewska
Gazeta Podatkowa nr 6 (1777) z dnia 2021-01-21

GOFIN poleca praktyczny serwis internetowy www.SkladkaZUS.pl

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *

You may use these HTML tags and attributes: <a href="" title=""> <abbr title=""> <acronym title=""> <b> <blockquote cite=""> <cite> <code> <del datetime=""> <em> <i> <q cite=""> <s> <strike> <strong>