W działalności gospodarczej najczęściej spotykane są umowy zawierane pomiędzy podmiotami gospodarczymi (np. sprzedaży towarów lub usług, długoterminowe kontrakty o współpracę). Przedsiębiorcy zawierają jednak szereg innych rodzajów umów, w tym umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Do najpopularniejszych wśród tych ostatnich należą umowy zlecenia i umowy o dzieło. Wpływ zarówno na możliwość obciążania firmowych kosztów podatkowych wynikającymi z nich należnościami, jak i związane z nimi obowiązki przedsiębiorcy jako płatnika podatku dochodowego ma kilka czynników.

Koszty wynagrodzeń i dodatków

Podstawowymi nakładami, jakie ponosi firma zawierająca umowy cywilnoprawne, są określone w tych umowach wynagrodzenia za ich wykonanie. Ponoszone w związku z tym wydatki podlegają rozliczeniu w firmowych kosztach podatkowych na ogólnych zasadach. Oznacza to, że obciążają one koszty, pod warunkiem, że przedsiębiorca wykaże ich związek z prowadzoną działalnością.

Pewnym standardem stało się zapewnianie osobom wykonującym umowy zlecenia oraz umowy o dzieło poza podstawowym wynagrodzeniem szeregu innych świadczeń tzw. pozapłacowych. Należą do nich zapewniane świadczeniodawcom noclegi i wyżywienie, przejazdy w podróżach związanych z wykonaniem umów, odzież ochronna, szkolenia, artykuły spożywcze i napoje, karnety rekreacyjno-sportowe. Ustawy o podatku dochodowym nie warunkują możliwości obciążania kosztów firmowych wydatkami ponoszonymi na takie świadczenia od istnienia zapisów umownych w tej kwestii. Niemniej w praktyce przyjmuje się, że aby zaliczyć w ciężar kosztów tego typu wydatki, w umowie powinien znaleźć się zapis o zobowiązaniu przedsiębiorcy do ponoszenia ich z własnych środków. W przypadku braku takiego zapisu zasadność dokonywania tych wydatków, a co za tym idzie – obciążanie nimi kosztów, może zostać zakwestionowane przez organy podatkowe.

Sposób ujęcia w kosztach

Należności z tytułów określonych w art. 13 pkt 2 i pkt 4-9 ustawy o pdof, czyli m.in. z tytułu umów zlecenia oraz o dzieło, podlegają rozliczeniu w kosztach podatkowych tego miesiąca, w którym zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji zleceniobiorcy lub wykonawcy dzieła. Ten sposób rozliczania ich w kosztach wynika z art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop.

Formularze dotyczące opodatkowania umów cywilnoprawnych dostępne w Programie DRUKI Gofin

Ta sama reguła dotyczy obciążania kosztów podatkowych składkami na ubezpieczenia społeczne od umów cywilnoprawnych w części finansowanej przez płatnika składek w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop. Z ich treści wynika, że składki na ubezpieczenia społeczne od tego typu umów w tej części mogą być kosztem podatkowym, jeżeli zostały opłacone. Stają się one takim kosztem w dacie ich zapłaty do ZUS.

Sposób opodatkowania przychodów

Przychodami osób będących wykonawcami umów cywilnoprawnych są – na gruncie ustawy o pdof – otrzymane przez nie lub postawione im do dyspozycji przez zleceniodawcę w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych przez nich świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jeżeli świadczenia te wypłaca (stawia do dyspozycji) przedsiębiorca, to stanowią one przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Przychody z omawianych umów mogą być opodatkowane na dwa sposoby: według skali podatkowej lub ryczałtowo. Według skali podatkowej, bez względu na wysokość wynagrodzenia określonego w umowie, opodatkowany jest przychód z umowy zawartej z osobą, która jednocześnie jest pracownikiem przedsiębiorcy będącego płatnikiem. Natomiast gdy wykonawca umowy jest osobą niebędącą pracownikiem płatnika, należność z niej wynikająca podlega opodatkowaniu według skali jedynie w sytuacji, gdy kwota należności określona w umowie przekracza 200 zł. Jeśli bowiem jej nie przekracza, to podlega opodatkowaniu ryczałtem.

• Opodatkowanie zaliczkowe

Gdy od należności z umów cywilnoprawnych pobierana jest zaliczka na podatek dochodowy, podmiot je wypłacający (stawiający do dyspozycji), od łącznego przychodu uzyskanego przez zleceniobiorcę w danym miesiącu, czyli od sumy wynagrodzenia z tytułu ich wykonania i dodatkowych otrzymanych przez wykonawcę świadczeń podlegających opodatkowaniu, zobowiązany jest obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy. Ustalając ją zasadniczo pomniejsza przychód o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy o pdof i potrącone przez siebie w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe (o ile występuje obowiązek ich poboru). Zaliczkę na podatek oblicza zasadniczo według stawki 12%. W terminie do dnia 20. miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę, płatnik przekazuje ją na rachunek właściwego urzędu skarbowego (art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o pdof).

• Opodatkowanie ryczałtem

W sposób ryczałtowy, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o pdof, opodatkowaniu podlegają przychody m.in. z umów zlecenia lub o dzieło zawartych z osobami niebędącymi pracownikami płatnika, o ile określona w umowie kwota należności nie przekracza 200 zł. Przychodu tego nie pomniejsza się o koszty uzyskania przychodu oraz składki ZUS. Pobrany ryczałt płatnik przekazuje w terminie do dnia 20. miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Aby jednak zastosować do omawianych umów opodatkowanie ryczałtem, konieczne jest określenie w umowie konkretnej kwoty należności. Jeżeli umowa zawiera jedynie sposób jej wyliczenia, zryczałtowany sposób opodatkowania nie jest możliwy. Wówczas bez względu na wysokość należności wynikających ze wskazanych umów płatnik powinien pobrać zaliczkę na podatek zgodnie z art. 41 ustawy o pdof.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.)

autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 97 (2076) z dnia 2023-12-04

Elektronizacja dokumentacji pracowniczej. Wszystko na ten temat w poradniku na GOFIN.pl