Faktura korygująca może pojawić się w różnych okolicznościach, a wystawca oraz odbiorca mają obowiązek uwzględnienia jej w rachunku podatkowym odpowiednio po stronie przychodów lub kosztów. Sam moment rozliczenia zależy od czynnika, który korektę spowodował.
Dwie kategorie przyczyn
Generalnie faktury korygujące należy ujmować w rachunku podatkowym w bieżącym okresie rozliczeniowym, czyli faktury sprzedaży z datą ich wystawienia, a faktury kosztowe z datą ich otrzymania. Tę regułę uwzględnia się jednak jedynie wówczas, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze mające miejsce w dacie jej wystawienia. To oznacza, że powinna ona odzwierciedlać stan faktyczny, a wystawienie faktury korygującej nie powinno być wynikiem błędu lub oczywistej omyłki w fakturze pierwotnej. Na bieżąco rozlicza się zatem faktury korygujące, które zostały wystawione z powodu zdarzeń wpływających na zmianę przychodów wystawcy mających miejsce już po wystawieniu faktury pierwotnej. Należą do nich m.in.: obniżenie ceny towaru lub usługi, udzielenie rabatu potransakcyjnego czy też zwrot towaru (przykład 1).
Inaczej dokonuje się korekty, gdy pierwotna faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, czyli zawierała pomyłki np. w ilości lub cenie towaru bądź usługi albo w stawce lub kwocie podatku VAT. Jeżeli bowiem faktura korygująca jest wynikiem błędu lub oczywistej omyłki, wówczas korekta powinna być uwzględniona w rozliczeniu okresu, którego dotyczy, czyli wstecznie w dacie wystąpienia przychodu należnego lub poniesienia kosztu wynikającego z faktury pierwotnej (przykład 2).
Niewystarczające przychody lub koszty
Może się zdarzyć, że przedsiębiorca w bieżącym okresie rozliczeniowym, w którym powinna zostać rozliczona faktura korygująca, nie osiągnął przychodów lub nie poniósł kosztów bądź kwota osiągniętych przychodów lub poniesionych kosztów była niższa od kwoty zmniejszenia. Wówczas powinien on zwiększyć koszty uzyskania o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody lub odpowiednio zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty (przykład 3). Dzięki temu czas rozliczenia korekty zostaje maksymalnie skrócony.
Ujednolicone teksty ustaw o podatku dochodowym dostępne są w serwisie www.przepisy.gofin.pl.
Szczególne przypadki
Do zdarzeń, w wyniku których zostaje wystawiona faktura korygująca, może też dojść już po likwidacji działalności gospodarczej lub zmianie formy opodatkowania uzyskiwanych z niej przychodów z zasad ogólnych (skala podatkowa, podatek liniowy) na zryczałtowaną (ryczałt ewidencjonowany, karta podatkowa). W takim przypadku zarówno wystawca faktury korygującej, jak i podmiot ją otrzymujący zobowiązany jest do dokonania jej rozliczenia w ostatnim okresie rozliczeniowym przed wystąpieniem tych okoliczności, czyli likwidacją firmy lub zmianą formy opodatkowania (przykład 4).
| Przykład 1
Spółka z o.o. w październiku 2017 r. zakupiła usługi za 19.740 zł. Ich wartością obciążyła w tym samym miesiącu koszty. W styczniu 2018 r. usługodawca udzielił jej rabatu w wysokości 4% wartości wykonanej usługi, tj. w kwocie 789,60 zł. W dniu 22 stycznia 2018 r. wystawił na tę okoliczność fakturę korygującą dostarczoną spółce 1 lutego br. Stąd wystawca faktury korygującej powinien ją rozliczyć w podatku dochodowym w miesiącu jej wystawienia, tj. w styczniu 2018 r., natomiast spółka z o.o., w miesiącu jej otrzymania, tj. w lutym 2018 r.
W dniu 29 stycznia 2018 r. spółka cywilna wystawiła i ujęła w przychodach fakturę na sprzedaż towarów. Dostarczyła ją wraz z towarem 1 lutego br. kontrahentowi, który ją w tym dniu ujął w kosztach. Faktura ta zawierała błąd w cenie towaru, w związku z czym spółka 7 marca br. wystawiła do niej fakturę korygującą. W tej sytuacji korekta powinna być rozliczona wstecznie odpowiednio w dacie uzyskania przychodu z faktury pierwotnej (29 stycznia br.) oraz poniesienia kosztu nią udokumentowanego (1 lutego br.).
Przedsiębiorca (pkpir) w styczniu 2018 r. kupił towar handlowy za 34.000 zł i jego wartość ujął w kosztach podatkowych. W marcu 2018 r. zwrócił kontrahentowi część tego towaru o wartości 7.691 zł. Zwrot ten został udokumentowany fakturą korygującą wystawioną i dostarczoną mu również w marcu 2018 r. wersja I – poniesione w marcu 2018 r. koszty nabywcy wyniosły 17.000 zł, a przychody sprzedawcy – 12.800 zł. W tej sytuacji nabywca w miesiącu otrzymania faktury zmniejszył koszty o kwotę 7.691 zł, a sprzedawca w miesiącu jej wystawienia (tj. marcu 2018 r.) zmniejszył o tę samą kwotę przychody. wersja II – koszty poniesione przez nabywcę w marcu 2018 r. wyniosły 3.800 zł, a przychody sprzedawcy 4.500 zł. W tej sytuacji nabywca koszty marca zmniejszy o kwotę 3.800 zł, a o pozostałą kwotę, tj. o 3.891 zł zwiększy w tym miesiącu przychody. Natomiast sprzedawca w marcu 2018 r. zmniejszył przychody o kwotę 4.500 zł, a koszty tego miesiąca zwiększył o 3.191 zł.
Dwóch przedsiębiorców: R i S w 2017 r. korzystało z podatku liniowego. Przedsiębiorca R zakończył działalność we wrześniu 2017 r., a przedsiębiorca S na 2018 r. jako formę opodatkowania wybrał kartę podatkową. W styczniu 2018 r. obydwaj uzyskali od tego samego kontrahenta rabat udokumentowany fakturami korygującymi na zakupione w sierpniu 2017 r. towary, które rozliczyli w kosztach podatkowych tego miesiąca. W tej sytuacji o kwotę rabatu przedsiębiorca R powinien zmniejszyć koszty września 2017 r., a przedsiębiorca S grudnia 2017 r., czyli w ostatnim okresie rozliczeniowym przed likwidacją (R) oraz przed zmianą formy opodatkowania (S) albo zwiększyć w tych miesiącach firmowe przychody. |
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.)
Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.)
autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 26 (1483) z dnia 2018-03-29
GOFIN poleca praktyczny serwis internetowy www.VademecumKadrowego.pl
